进料加工指企业自行进口部分或全部原材辅料、零部件、包装物料，在国内加工成成品后自行销往国外。进料加工和来料加工的区别：进料加工业务中进口原料占用企业资金和外汇、货物所有权归企业，进口与出口之间没有密切的内在联系（原料的供应商和成品的购买商一般互不关联）、企业自行承担价格和销售风险。由于对进料加工不熟悉，很多企业主及企业财务人员感到迷惑，因些，本文旨在对相关必要知识进行介绍，以飨读者。

　　一、管理规定

　　进料加工业务中进口的料件免缴进口关税和进口环节的增值税、消费税，成品出口免缴出口关税。加工贸易进口料件原则上不实行配额许可证管理，另有规定者除外。

　　进料加工业务的进口料件属于保税货物，必须专门用于加工出口产品，专料专用、专料专放、专料专账，不能与国产料混放、调换顶替。未经海关许可，不得将进口料件和加工成品在境内出售、串换。如因故需转内销，须事先报外经贸委批准，并经海关核准。转内销料件按一般贸易进口管理，须补缴税款和税款利息，进口料件属进口许可证管理的，需补办相关进口许可证。如有擅自内销倒卖、串换顶替、变更合同、不按期核销以及伪造单证、虚报单耗等违反海关法规行为，海关将依法给予罚款、没收走私货物和违法所得。对行为构成走私罪的法人，由司法机关追究其主管人员和直接责任人的刑事责任。

　　海关对进料加工企业一般实行分类管理政策，即：

　　A类企业，不实行银行保证金台账管理；

　　B类企业，进口加工贸易非限制类商品，实行银行保证金“空转”，进口加工限制类商品，实行“半实转”管理（即预交50%的进口环节税款）；

　　C类企业，不分商品，加工贸易项下进口一律实行“实转”管理（即预交等值的进口环节税款）；

　　D类企业，海关不予办理新的加工贸易合同备案。

　　二、会计科目的设置

　　1,销售收入和销售成本科目的设置

　　由于企业必须单独核算外销收入，以便计算退税和进行企业管理等需要，所以必须单独设置外销收入的二级科目，以区分外销和内销收入。例如某企业即出口A产品也内销A产品，则需要在“主营业务收入”科目下分别设置“主营业务收入－A产品－外销收入”和“主营业务收入－A产品－内销收入”。如果企业的出口形式分别为“自营出口”、“进料加工”、“来料加工”和“间接出口”四种模式，则需要分别按出口形式设置明细核算科目，按上例，则科目设置如下：

　　1－1－1  “主营业务收入－A产品－外销收入－自营出口”（人民币金额+外币金额+数量核算）

　　1－1－2  “主营业务收入－A产品－外销收入－进料加工”（人民币金额+外币金额+数量核算）

　　1－1－3  “主营业务收入－A产品－外销收入－来料加工”（人民币金额+外币金额+数量核算）

　　1－1－4  “主营业务收入－A产品－外销收入－间接出口”（人民币金额+外币金额+数量核算）

　　1－2  “主营业务收入－A产品－内销收入” （人民币金额+数量核算）

　　主营业务成本的科目设置和主营业务收入的科目设置一致。

　　2,原材料科目的设置

　　由于按海关要求进料加工的原材料必须专门用于加工出口产品，专料专用、专料专放、专料专账，不能与国产料混放、调换顶替。所以必须单独设置进口原材料的二级科目，例如某企业除了在国内外购原材料B外，还通过“自营进口”、“进料加工”和“间接进口”三种方式进口原材料，其科目原材料科目设置如下：

　　1－1－1  “原材料－B－进口原材料－自营进口” （人民币金额+数量核算）

　　1－1－2  “原材料－B－进口原材料－进料加工” （人民币金额+数量核算）

　　1－1－3  “原材料－B－进口原材料－间接进口” （人民币金额+数量核算）

　　1－2  “原材料－B－国内原材料” （人民币金额+数量核算）

　　包装物、辅料等科目的设置可以比照原材料科目的设置，对部分免费获得的辅料可以不记金额帐只记数量备查帐。

　　3,产成品科目的设置

　　产成品科目和原材料设置是有差异的，如果一个企业只有内销和自营出口这两种业务行式，在实际出口以前，除非是非常单纯的订单式生产，否则一般很难判定具体那个产品会出口还是会内销，所以在产成品科目可以不按内外销进行二级科目的核算，除非你能认定这批产品确实是出口。但是如果企业还从事进料加工业务则情况就复杂了，由于进料加工的原材料制成的产成品必须出口，所以产成品中必须单独核算进料加工形成的产成品，则具体科目设置如下：

　　1－1－1  “产成品－P－进料加工” （人民币金额+数量核算）

　　1－1－2  “产成品－P－非加工贸易” （人民币金额+数量核算）

　　1－1－3  “产成品－P－来料加工” （人民币金额+数量核算）

　　4, 固定资产科目的设置

　　由于外资企业可以保税进口设备，这种设备一定期限（一般是5年）内不经海关批准不得转让，所以这种设备必须这设置会计科目时考虑到。一般这样设置科目“固定资产－XX分类－XX设备－保税设备”、“固定资产－XX分类－XX设备－非保税设备”。如果这种设备比较少也可以不通过设置科目而设置备查帐模式来管理。

　　在手工帐条件下这种科目设置对统计数据是比较麻烦的，例如我想查所有自营出口的收入就比较麻烦了，一般可以通过多栏帐的模式来解决，但是还是很麻烦。如果使用财务软件就简单多了，将出口和进口的模式作成辅助核算（oracle可以用弹性域）就可以很方便的解决多口径统计的问题。

　　5,外币科目的设置

　　有出口业务一般要在“银行存款”、“其他货币资金”、“应收帐款”、“预收账款”、“预付账款”、“应付账款”“其他应收款”、“其他应付款”和“主营业务收入”设置外币账户，如果有外币贷款，则“短期贷款”等科目也需要设置外币核算

　　三、价格条件

　　从事进料加工业务的会计核算就必须先了解一些国际贸易条件（也称为价格条件）和国际结算的知识，否则是无法作好会计核算工作的。我们经常在进出口业务发票上的单价前面看到FOB、CIF等字样，这就是国际贸易中的贸易条件（价格条件），它主要是用来规范货物运送所涉及的成本、风险及责任等。这些价格条件在国际贸易中，长久以来即被广泛使用，而形成为一种重要的商业习惯。当这些条件用于报价时，即成为报价条件的主要部分。目前常用的价格条件主要有13种，本文只介绍几种常用的价格条件。

　　(1)离岸价(FOB):也称为船上交货（指定装运港）条款。这是指当货物于指定装运港越过船舷时，卖方即完成其交货义务。这意味着买方从此时起，应负担一切费用和货物灭失及损坏的风险。也就是说在货物于指定装运港越过船舷时，该货物所有权上的主要风险和报酬就转移给买方了。

　　(2)成本加运费(CFR或者C&F):也称为成本加运费（指定目的港）条款。这是指买方必须支付成本和将货物运至指定目的港所必须的运费，但货物交到船上以后的灭失或损坏的风险，以及因故而发生的任何额外费用，则自货物越过在装运港的船舷时起，由卖方转移给买方。也就是说在货物于指定装运港越过船舷时，该货物所有权上的主要风险和报酬就转移给买方了。

　　(3)到岸价(CIF)：也称为成本加运保费（指定目的港）条款。是指卖方除负有在CFR条款下的同样义务外，还必需就运输中买方负担的货物灭失或损坏的风险对货物保险。卖方签订保险合同并支付保险费。卖方的责任自货物越过在目的港的船舷时起转移给买方。也就是说在货物于指定目的港越过船舷时，该货物所有权上的主要风险和报酬就转移给买方了。

　　四、国际结算业务中的常见单据

　　国际结算业务中使用的单证类别很多。按单证本身性质的不同，可分为财务单据（FinanciaI Documents）、商业单据（Commercial Documents）和公务证书（Public Certificate）三类。

　　财务单据包括汇票、本票和支票等代表货币的支付凭证，又称票据；商业票据则指商业发票、各种运输单据、保险单、装箱单等证明或说明有关商品情况的单据；公务证书则是指由政府机构、社会团体签发的各种证明文件，如出口许可证、商检证书等。各种单据都必须由签发单位正式签字或盖章，才能成为具有法律效力的文件。单据就其签发单位的不同可分为：

　　（1）出口商自制单据。即由出口商自行缮制签发的单据，如汇票、商业发票、装箱单、重量单等。

　　（2）协作单位签发的单据。如由承运人签发的各种运输单据，由保险公司签发的保险单等。

　　（3）由政府机关、社会团体签发的单据，如出口许可证、贸促会产地证明书以及商检局签发的商检证书等。

　　此外，有些交易还需通过国外有关单位提供必要的单据。例如由国外船公司或其代理提供的船龄证明；由进口商的代表或其检验人员签发的品质证书等。在国际贸易中，无论采取哪种支付方式，卖方均有责任向买方提供必要的单据，通过单据，实现收汇的目的。

　　A.汇票

　　汇票属于财务单据，一般用于出口商（债权人）向进口商（债务人）索取货款，要求进口商见票后立即或在一定时期内向持票人支付一定数额的某种货币。在国际贸易结算中，出口商出具的汇票，被称为商业汇票。为了防止丢失，通常都是成套出具一式两份正本，即第一正本（Ftrst of Exchange）和第二正本（Second of Exchange）。两份正本具有同等效力，但付款人只付一次，先到先付，后到无效。所以在汇票的第一正本上注明“付一不付二”（Second Exchanga Being Unpaid），而在第二正本上则注明“付二不付一”（First Exchange Being Unpaid）。银行在传递单据时，一般将两张正本汇票分开邮寄，以免丢失。在即期信用证项下，汇票的有无都不会影响付款的进行，而远期付款的交易则必须有汇票。

　　B.商业发票

　　商业发票（Commercial lnvoice）是卖方向买方开立的，凭以向买方收款的发货清单，也是卖方对于一笔交易的全面说明，内容包括商品的名称、规格、价格、数量、兑价、包装等。商业发票是全套单据的核心，其余单据均需参照它缮制，故又被称为中心单据。进口取得的国外厂商的发票没有固定格式，我国税法等法律对其也没有特殊的规定，但是出口发票一般需要到税务机关购买，如果需要印制自己特殊格式的发票则需要经税务机关审批并到税务机关指定的地方印制（套印税务监制章），否则不予退税。

　　C.海运提单（B/L)

　　海运提单是船方或其代理人在收到其承运的货物时签发给托运人的货物收据，也是承运人与托运人之间的运输契约，在法律上具有物权证书的效力。收货人在目的港提取货物时必须提交正本提单。海运提单是物权凭证，可随物权的转移而转让。

　　D.保险单（tnsurance Policv）。

　　保险单是一种正规的保险合同，除载明被保险人（投保人）的名称、被保险货物（标的物）的名称、数量或重量、唛头、运输工具、保险的起讫地点、承保险别、保险金额、期限等项目外，还列有保险人的责任范围以及保险人的各自权利、义务等方面的详细条款。保险单如同指示性的海运提单一样，也可由被保险人背书随物权的转移而转让。

　　E.海关发票（Customs lnvoice）

　　海关发票是根据进口国海关的规定，由出口商填制的一种特定格式的发票。其作用是：供进口商凭以向海关办理进口报关，纳税等手续；进口国海关根据海关发票查核货物在出口国市场的销售价格，确定出口国是否以低价倾销；进口国海关凭海关发票查核进口商品的价值和产地，确定征收不同税率的关税，实行差别税率政策；进口国海关据以计算进口商应交纳的进口税款。

　　F.产地证明书（Certificate of Origin）

　　产地证明书，简称产地证，是一种证明货物原产地或制造地的证明文件，具有以下作用：其一，进口国根据产地证来确定对进口货物应征收的税率；其二，进口国以产地证来证明货物的来源，控制或分配其进口配额；其三，证明是进口商指定的生产地生产的商品。

　　   

　　G.包装单据(主要是装箱单)

　　包装单据（Packing Documents）是指一切记载或描述商品包装情况的单据。绝大部分出口商品须加以适当的包装后才能装运出口，以保护有关商品的完好。包装单据种类较多，常见的有：装箱单（Packing List/Packing Slip）；包装说明（Packing Speci-fication）；详细装箱单（Detailed Packillg List）；包装提要（Packing Summary）等。

　　五、国际贸易结算方式

　　（1）信用证（L/C）

　　信用证（Letter of Credit）是由银行向出口商提供付款保证的支付方式。在采用信用证支付方式时，银行付款是以出口商提交信用证规定的单据为条件的，因此国际贸易结算中使用的信用证基本上都是跟单信用证。对于信用证，最主要的是把握住一点，即信用证是一家银行对信用证受益人有条件的付款承诺，这个条伴就是受益人提交完全符合信用证所规定的单据。从这一点出发，一个出口商（一般是信用证的受益人）若想安全及时获得信用证款项，必须完全按信用证规定办，而不能依照有关贸易或商务合同办，尽管信用证可能是根据有关合同开立的。反过来说。一个进口商（一般是信用证申请人）若想保护自己的权益，亦只能按信用证规定办。这里所说的“信用证规定”仍然是信用证所规定的单据。进一步说，判断受益人在信用证项下支取款项的要求是否成立，就是判断受益人提交的单据是否完全充分地

　　体现了信用证所规定的每一条件得到满足，银行术语称之为是否“单证相符”。

　　信用证可能涉及的当事人有开证行、受益人、开证申请人。

　　开证行（Issuing Bank Opening Bank）是作出信用证项下付款承诺的银行，通常与开证申请人位于一地。在开立信用证时，开证行必须按照开证人提交的申请书办理，由此可见开证申请书是开证行与开证申请人之间的合同。开证行最主要的权利是可要求开证申请人提供质押品。这种质押品可以是物品，可以是现金（保证金），也可能是质押或保证文件。

　　开证申请人（Applicant）为贸易或商务合同的买方。申请人与开证行之间以开证申请书作为合同；申请人与受益人（即出口商）之间受贸易或商务合同制约。

　　受益人（beneficiary）是信用证的权利拥有者，这个权利即为可凭与信用证规定相符的单据向开证行支取贷款。

　　除此之外信用证还涉及通知行（AdvisingBank）、议付行（Negotiating Bank）、保兑行（Con firming Bank）、付款行（Paying Bank）、偿付行（Reimbursing Bank）等。

　　信用证最主要的特点为：开证行负第一性付款责任；开证行凭单付款；信用证是独立、自足的文件。

　　信用证除了是一种商业单据外，还有融资作用。

　　（2）托收（Collection）

　　托收是债权人出具汇票委托银行向债务人代收款项的一种结算方式。在国际贸易中。债权人为出口商，债务人即为进口商。出口商根据贸易或商务合同发运货物，产生债权，进口商获得货物而发生债务。为了结清这种债权债务，出口商出具以进口商为付款人的汇票并通常随附发票及货运单据（物权凭证），委托银行收款。托收是基于买卖双方信用的，也就是通常所谓商业信用，银行虽居于其间，但只是处于受委托代理的地位，不作任何关于付款的承诺，只根据委托人或付款人的指示办事。

　　托收一般分为光票托收和跟单托收两种。

　　A.光票托收（Clean Collections）。

　　光票托收，指以汇票、本票、支票而不随附其他单据的托收，故也不涉及交单的方式问题。光票托收以往基本用于非贸易业务。光票由于手续简单，在贸易双方相互信任的前提下，不失为一种省时省事省钱的结算方式。需要指出的是，光票托收由于无单据的转移，卖方一旦货物脱手便难控制货权，对卖方来说，如何控制这种风险是值得注意的。因此，光票托收一般较适合在贸易伙伴为母、子公司，合营、合资、合作的双方时使用。

　　B.跟单托收（Documentary Collection）。

　　跟单托收即是指汇票随附其他单据的托收，也是贸易中常用的结算方式。跟单托收按其交单方式又分为付款交单和承兑交单。

　　a.付款交单（D/P）。

　　简而言之，付款交单就是付款才能放单给付款人，付款人只有在交付货款后才能取得单据凭以提货。再简单点说，付款交单就是只有先付款才能得到货款。按照付款交单的基本原理，付款交单似只适用于即期交易：按照实务操作，假如适用于远期交易的话，那么远期期限应以不起过货物运输航程为限只有在这两种条件下，付款交单方式才具有可操作性。不能设想付款期限180天，而交单方式为付款交单，因为无论采用何种现代运输工具，国际贸易的货物运输均不需如此长的时间。货物已到港，而单据却需到180 天后才能一手付款，一手交单，这不具操作性。另一方面，远期付款是出口商对进口商的资金融通，使进口商得以先销售货物，后支付货款，远期付款交单也使这种资金融通失去意义和事实上的不可能。出口商应充分认识到这一点，正确把握付款交单方式的特点，避免矛盾。

　　b.承兑交单（D/A）。

　　承兑交单即为汇票付款人承诺到期付款后，代收行可放单给付款人。不难看出，承兑交单有两个特点，一是付款是远期的，二是有远期汇票，无汇票则无法发生承兑的行为。由以上可以看出，承兑交单适用于远期交易。由于付款人承诺付款后便可取得单据凭以提货，而委托人（出口商）在未获得付款前已失去对货物的控制，对委托人来说具有一定风险。因此，承兑交单方式应在对付款人较为了解时才宜采用。但在实际中，往往出口商为了推销新产品，或打开某一新市场而使用承兑交单方式，这是对进口商的一种让步，以鼓励其销售尚不为人所熟悉的商品。

　　托收的最主要特点是基于商业信用，换句话说就是基于买卖双方的信任。托收过程中虽有银行介入，但银行只是居中代理各种委托事项，并不承担必定付款的义务。此外，托收较之信用证，手续简便一些，银行费用也低一些。买卖双方应根据销售目的、合作伙伴的情况、商品市场情况等，综合考虑采用哪种方式，以达到扩大销售、扩大市场的目的。

　　（3）汇款

　　汇款（Remittance）结算是操作最简单的一种结算方式。卖方将贷款直接发运给买方，买方通过银行对卖方付款，银行不处理票据或单据。

　　汇款按资金调拨方式分为电汇、信汇、票汇。

　　A.电汇（Telegrapfic Transfer 简称T/T）。即汇款资金的调拨和汇款委托指示采用电讯方式送达汇入行。电汇时间很短，收款人很快便可收到款项，较适于急需购买的商品。从银行业务的角度而言，电讯易于控制真实性，大额汇款银行倾向于采用电汇。

　　B.信汇（MaiI Transfer，简称M/T）。即汇款委托指示是通过信函方式发出的，速度较慢，较适于金额小的交易，大额交易采用信汇不太容易使出口商接受。

　　C.票汇（Bankers Demand Draft 简称D/D）。即汇教委托指示及资金调拨采用银行汇票的方式完成。票汇方式比较灵活，因为汇票是流通票据，不一定只到一家银行兑现，持票人可将汇票卖给出票行的任何一家代理行。由于通讯方式的极大改善，大额票汇也越来越少使用。目前国际上的银行票汇，即便汇票人要求票汇，汇款行一般也要采用加押电予以证实，以防止伪造。以上分类主要是从资金转移和汇款委托转示的发送方式角度而言，也是最常见的分类。根据付款与发货的先后不同，还可分为预付货款、货到付款的。但这种不同对汇款的方式并无影响，本书不赘述。

　　如同托收业务，汇款的最主要特点是基于商业信用。无论采用何种汇款方式，资金的转移不与货权的转移相联。预付货款是进口商先付款，后收货，对买方不利；货到付款是卖方先发货，后收款，对卖方不利，都有发生银货两空的可能。因此，汇款结算方式只有当买卖双方高度信任的情况下较适用。当然，如果货物是市场热门，买方也较愿意先付款：货物在市场上知名度低卖方也不得不先发货。采用何种方式应综合考虑各方面因素决定。

　　（4）保函

　　担保人向合同的债权人保证债务人履行义务，如不履行，担保人负责赔偿。这种银行信用文件即为保函（Gllarantee）。保函的分类很多，用途非常广泛，大致可归纳为四类，即进口付款保函、借款保函、信用保函和特殊贸易保函。

　　A.进口付款保函（Payment Guarentee）。进口付款保函是担保人为委托人进口商品、技术、专利或劳务而出具的付款保函。从担保人的角度看，这种保函类似于信用证。因为保函项下的有关合同的履行必定以支付现金来完成，要么委托人付款，要么担保人履行保函的付款义务。这也是“付款保函”之由来。进口付款保函常用于信用证不便处理的进口业务。如交易特别复杂，各项条件不容易以单据体现等。在银行业务中，进口付款保函一般按照信用证业务来处理。

　　B.特殊贸易保函。

　　特殊贸易保函主要指的是担保人为特殊形式的贸易活动出具的保函。所谓特殊贸易，一般指的是租赁、来料加工、来件装配、来样加工和补偿贸易。这种贸易方式主要特点在于合同的一方获得对方商品形式的融资，而偿还大都不以现金支付为形式。比如来料加工、来件装配、来样加工和补偿贸易的偿还，均以产品或加工品等实物形式。

　　六、外汇管理和外汇会计

　　（一）外汇的概念

　　外汇是国际汇兑的简称。原意是把本国货币换成外国货币，用以清偿国际间债权债务关系的一种经济行为，而这种经济行为是以银行为中介的。所谓外汇，即用于国际结算的支付手段。

　　外汇有以下一些特点：（ 1 ）外汇必定是以外币表示的各种资产。用本国货币表示的支付凭证不能称为外汇。（2）外汇是在国外能得到偿付的货币债权。（3）外汇是可以兑换成其他支付手段的外币资产。某些国家货币的外钞兑换时受到一定限制，这不能视为外汇。

　　根据我国《外汇管理暂行条例》的规定，外汇是指：（1）外国货币。包括钞票、铸币等。（2）外币有价证券。包括政府公债、国库券、公司债券、股票、息票等。（3）外币支付凭证。包括票据、银行存款凭证、邮政储蓄凭证等。（4）其他外汇资金。

　　外币钞票不是严格意义的外汇。根据有关规定，在我国境内，禁止外币流通、使用，禁止私自买卖外汇，一切中外机构和个人的外汇收入，都必须卖给或存入经营外汇业务的银行，所需外汇由银行按规定卖给。银行买入的外币钞票，只有运往发行国存入国外的往来银行帐户，才能变成随时可以动用的支付手段，才是严格意义的外汇。

　　（二）、外汇汇率

　　外汇汇率也就是外汇的买卖价格。它的标价方法有两种：一是直接标价法或称应付汇价。例如UR＄100＝￥400 或￥500；另一种是间接标价法，或称应收汇价。例如￥100＝US＄25。

　　汇率是从银行买卖外汇的角度进行标价的，通常有外汇的买入价、卖出价、中间价和现钞价。

　　1.买入价。即银行从容户买入外汇的汇率。在直接标价法下，外币拆合本币较少的那个汇率是买入价，在间接标价法下，则是外币折合本币较多的那个汇率。

　　2.卖出价。即银行向容户卖出外汇的汇率。在直接标价法下，外币折合本币较多的那个汇率就是卖出价，在间接标价法下，则是外币折合本币较少的那个汇率。上述买入价低，卖出价高，两者之间的差额就是银行买卖外汇的收益，一般为0.5％左右。

　　3.中间价。是买入价和卖出价的平均数。

　　4 .现钞价。一般国家都不允许外国货币在本国流通，只有将外币兑换成本国货币，才能购买本国商品和劳务。

　　（三）我国的外汇管理

　　1、    外汇账户的开设

　　根据我国外汇管理的相关规定，需要使用外汇账户的企业必须事前向外汇局申请开设外汇账户，任何开户单位及开户银行未经外汇局批准，不得超范围使用帐户。根据《境内外汇帐户管理规定》、《境外外汇帐户管理规定》、《中资企业保留限额外汇收入操作规程》，目前需在国家外汇管理局管理检查司审批的经常项目外汇帐户共包括两类：（1）外汇结算帐户；（2）、外汇专用帐户。符合规定条件的企业可以向外汇局申请在银行开立外汇结算帐户，保留一定限额的外汇。外汇专用帐户包括：代理进口、贸易专项、承包劳务、捐赠援助、专项代理、国际货运、国际汇兑、国际旅行社、免税商品及暂收待付等业务需在国内开立的外汇帐户及承包劳务需在境外开立的外汇帐户。

　　2、现行结售汇制度的主要内容及其特点

　　现行结售汇制度的基本框架是于1994年在我国外汇体制进行重大改革的基础上确立的，其主要内容：自1994年1月1日起，取消各类外汇留成、上缴和额度管理制度，对境内机构外汇收支实行银行结售汇制度。所有外商投资企业和符合一定条件的部分中资企业可以开立外汇结算账户，在核定的金额内保留经常项目外汇收入；境内中资机构部分非贸易外汇收入经批准也可以保留外汇，开立外汇专用帐户。除此之外的中、外资企业经常项目外汇收入实行强制结汇，卖给外汇指定银行，而所需外汇支出凭有效商业单据从外汇指定银行购汇支付。

　　3、外汇核销管理制度

　　（1）出口收汇核销

　　我国目前实行出口收汇核销制度，一切出口贸易方式项下的货物，出口单位应到当地外汇管理部门申领加盖“监督收汇”章的核销单。在货物报关时，出口单位必须向海关出示有关核销单，凭有核销单编号的报关单办理报关手续，否则海关不予受理报关。海关按受申报，关员在出口货物报关单和随附的出口收汇核销单左侧盖骑缝章；查验关员在核销单“海关核放情况”栏内批注签名，填写“报关单编号”栏，在“海关盖章”部位加盖验讫章后，连同出口收汇核销用的出口货物报关单退还出口单位。银行凭出口单位提供的出口收汇核销单出具结汇水单或收账通知，并把核销单编号填写在结汇水单或收帐通知上。外汇管理局凭结汇水单或收帐通知办理出口收汇核销，并将出口收汇核销单（出口退税联）退出口单位。税务局凭银行出具的写有出口收汇核销单编号的结汇水单或收帐通知、外汇管理局办结的出口收汇核销单（出口退税联）等单据办理退税手续。

　　（2）进口付汇核销

　　国家为了防止汇出外汇而不进口商品的逃汇行为，通过海关对进口货物的监管，实行进口付汇核销制度。目前，进口付汇核销手续由外汇管理局委托各外汇银行代为办理。企业进口汇付前，需向付汇银行申领国家外汇管理局统一制发的“进口付汇核销单”，凭以办理付汇。货物进口时，需多填写一联供付汇核销用的进口货物报关单，进口单位凭盖有海关“放行”章或“验讫”章的报关单和“进口付汇核销单”向银行办理进口付汇核销手续。

　　（四）外币业务会计处理

　　所谓外币业务，是指以记帐本位币之外的其他国家的货币进行计价结算的经济业务。从国外购进商品和向国外销售商品，一般要以外国货币进行计价结算，这就属于外币业务。

　　企业发生的各项外币业务，在会计核算时需设置有关外币账户进行反映。这些外币账户包括“现金－外币户”，“银行存款－XX银行XX币种户”，以及以外币结算的债权和债务账户。外币的债权账户，主要有外币的“应收账款”，“应收票据”，“预付账款”等。外币的债务账户则包括外币的“短期借款”，“长期借款”，“应付账款”，“应付票据”，“预收账款”，“应付工资”和“应付股利”等。在这些外币账户，应按不同币种设置二级账户，并在记录外币经济业务时既要反映实际发生的外币金额，又要按一定的汇率折算为记账本位币金额。

　　企业发生的各项外币业务会由于汇率的变动而产生的折合为人民币的差额，即汇兑损益。汇兑损益产生的原因，一是应收、应付外汇帐款的发生额与其实际结算额发生了差额；二是应收、应付帐款的发生额与期末决算日的折算额发生了差额。这种汇兑损益的会计处理，一般有两种不同的方法：一是把它作为调整进口商品成本额或出口销售收入额来处理：二是把它作为财务损益来处理。前者属于单笔业务观点，后者属于两笔业务观点。

　　1、单笔业务观点的处理方法

　　这种处理方法的基本观点是，一项以外币进行计价结算的经济业务，例如出口商品销售或进口商品采购等所产生的债权或债务在尚未以货币进行结算时，业务就没有结束，直到以本国货币结清有关应收、应付帐款后，业务才算完成。如果在业务开始债权或债务发生时的汇率与业务完了债权或债务结清时的汇率发生了波动而产生的汇兑损益，即作为调整进口商品成本或出口销售收入处理。我国目前会计制度不主张采取这种处理方式。

　　举例说明如下：

　　例题：假定某贸易公司销售给美国进口商US ＄10000 的商品。在取得债权时的汇率为US＄1＝￥8.00；在实际收到销售货款结清债权时的汇率为USD1＝￥8.1。

　　（1）取得应收外汇帐款的债权时：

　　借：应收外汇帐款US＄10000 ￥80000

　　贷：商品销售收入80000

　　（2）结清应收外汇帐款的权债时：

　　借：银行存款￥81000

　　贷：应收外汇帐款US＄10000 ￥80000

　　贷：商品销售收入￥1000

　　2、两笔业务观点的处理方法

　　这种处理方法的基本观点是：对进出口业务所引起的债权、债务一经发生，按当日汇率折成本国货币的金额就固定下来，日后由于汇率变动而产生的本国货币的差额，则视为另一独立的业务而发生的财务损益。这也是我国目前会计制度采取的观点。

　　例题：假定某贸易公司销售给美国进口商US ＄10000 的商品。在取得债权时的汇率为US＄1＝￥8.00；在实际收到销售货款结清债权时的汇率为USD1＝￥8.1。

　　（1）取得应收外汇帐款的债权时：

　　借：应收外汇帐款US＄10000 ￥80000

　　贷：商品销售收入80000

　　（2）结清应收外汇帐款的权债时：

　　借：银行存款￥81000

　　贷：应收外汇帐款US＄10000 ￥80000

　　贷：财务费用－汇兑损益      ￥1000

　　3、外币兑换的会计处理

　　包括企业购入外汇业务和企业卖出外汇业务。

　　（1）企业卖出外汇业务。企业卖出外汇时，一方面将实际收取的记账本位币登记入账，另一方面按当日的市场汇率将卖出的外汇登记相应的外币账户。实际收入的记账本位币金额与付出的外币按当日市场汇率折算为记账本位币的金额的差额，作为汇兑损益。

　　例如某日美元中间价为8.27，卖出价为8.28，当日企业购入美元1000，则分录如下：

　　借：银行存款－工行美元户 $1000 ￥8270

　　    财务费用－汇兑损益              10

　　贷：银行存款－工行人民币户       8280

　　（2）企业买入外汇时，要按外汇卖出价折算应向银行支付的记账本位币，并记录所支付的金额；另一方面按照当日的市场汇率将买入的外汇折算为记账本位币，并登记入账；同时按照买入的外币金额登记相应的外币账户。实际付出的记账本位币金额与收取的外币按照当日市场汇率折算为本位币金额之间的差额、作为当期汇兑损益。

　　例如某日美元中间价为8.27，卖入为8.28，当日企业卖出1000，则分录如下：

　　借：银行存款－工行人民币户 8280

　　  贷：银行存款－工行美元户 $1000 ￥8270      

　　      财务费用－汇兑损益              10

　　（3）企业用一种外币换入另外一种外部，这时视同先将将一种外币兑换成人民币，再用人民币购入另外一种外币处理。

　　例如，以60000美元兑换港币。当时中国人民银行公布的人民币市场汇率为：

　　货币买入价卖出价

　　1美元8．63 8．80

　　1港币1．03 1．09

　　卖给中国银行US$60 000，按当日银行买入价8.63元折算，可得人民币：60 000×8.63＝520 800

　　将RM￥520 800兑换成港币，可得到港币：520 800÷1.10＝473 455

　　用US$60 000元，按8月1日美元汇率8.70折合为人民币：60 000×8.70＝522 000

　　取得港元473 455折算成人民币（8月1日港元汇率为1.07元人民币）：473 455×1.07＝506 597

　　用美元兑换港元时，发生的汇兑损益为：506 597－522 000＝－15 403元

　　会计处理如下：

　　借：银行存款-港元存款（HK$473455）￥506597

　　财务费用--汇兑损益￥15 403

　　贷：银行存款--美元存款（US$60 000）￥ 522 000

　　（五）进口业务的会计处理

　　一、进口业务会计处理的特点

　　进料加工业务中的进口主要是企业进口其需要的保税原材料。主要常见的进口业务单据是进口发票、报关单、提单和信用证等。按会计原理说进口发票是核心会计凭证，一切以进口发票为准，但是由于外国不实行以票管税的政策，所以国外的发票没有统一的格式，很容易被伪造，所以我国税务机关一般是以海关盖章的进口报关单作为核心的原始凭证，如果报关单和进口发票金额一致自然没有问题，但是由于海关处于管理需要和不同目的，其对进口价格和认定有时和会计上不尽相同，因此会产生报关单和进口发票数据不一致的情况，在这种情况下会计处理应以进口发票为准，纳税时则应按报关单的金额进项纳税调整。另外，在进口业务会计中，进口料件的购进价格，无论成交价格如何，会计处理一律以CIF 价为基准；进口料件的记帐时间，通常是向银行承付国外货款的时间，也就是以取得国外货运单据的时间为准。

　　二、进口业务应缴纳的税金及会计处理

　　一般情况下，对于进料加工进口的复出口的料件是免征进口关税和增值税的，只有对部分产品才会征收部分关税和增值税。

　　进口关税＝海关审核的完税价格×进口关税税率

　　增值税＝（完税价格+关税）×增值税税率

　　进口料件缴纳的关税应计入进口料件的存货成本，增值税则可以计入进项税进项抵扣。

　　三、银行保证金台帐制度及会计处理

　　自96年7月1日开始，国家在全国范围内对加工贸易实行银行保证金管理制度，即加工贸易企业在海关办理合同登记备案手续须同时到所在地中国银行办理银行保证金台帐登记手续，银行按规定收取手续费100元，这在银行保证金台帐管理制度上被称之为"空转"。自1999年10月1日起，这一政策发生变化，即只对限制类加工贸易商品实行银行保证金台帐"实转"制度，即从事限制商品加工贸易的企业在办理银行保证金台帐登记手续时，必须同时缴纳相当于进口料件税款金额的保证金，企业在规定期限内加工出口并办理核销后再将保证金及利息予以退还。自2000年4月10日起，国家允许加工贸易企业实行银行担保制度，即由中国银行出具保函代替现金支付。另外对保税区内企业和海关派员监管及与海关计算机联网视同海关驻厂监管的企业不实行银行保证金台帐制度。

　　银行保证金的帐务处理比较简单，“空转”的企业不需要作帐务处理，只需要把100银行手续费计入“财务费用－其他”即可；对于“实转”的企业，支付保证金时会计处理如下：

　　借：其他货币资金－进料加工中行保证金台帐户

　　贷：银行存款－XX银行

　　四、进口料件的会计处理

　　1，基本会计分录

　　进口料件的会计处理比较简单，和一般的采购原材料差异不大，基本分录如下：

　　借：库存商品（CIF价格）

　　贷：应付账款－外币户－XXX

　　     银行存款－XX行（如果需要支付关税）

　　2，非CIF价格条件下的会计分录

　　如果成交价格是非CIF价格条件，则支付的保费和运费也需要计入进口料件的成本中，其分录如下：

　　（1）支付外运公司国外运费

　　借：库存商品

　　贷：银行存款（人民币户或者外币户）

　　（2）支付保险公司国外保险费

　　借：库存商品

　　贷：银行存款（人民币户或者外币户）

　　3，进口发票和报关单金额不一致情况下的会计处理

　　当进口发票和报关单金额不一致时，虽然按会计原理应该按进口发票进行会计处理，但是这样会增加纳税调整的工作量，尤其涉及退税问题，更会带来不少的麻烦，因此很多中小企业也采取一种协调处理的办法。即按报关单金额作为会计处理的标准，先将差额计入“待摊费用”科目，当这批原材料制成成品出库销售时，再将其转入“主营业务成本－其他”科目。如果这种情况较多，也可采取类似计划成本差额的月末处理办法来处理，只要符合配比原则就好。

　　例如A企业进口B原材料10吨，进口发票金额是CIF每吨100美元，总计需要支付1000美元，汇率是8.27，需要对外支付的人民币金额是8270元，因为种种原因，业务部门报关时价格是CIF每吨102美元，总计需要支付1020美元，汇率是8.27，虽然8270×8.27＝8435.4元，但是需要对外支付的人民币金额仍然是8270元，差额是165.4＝8435.4－8270，会计处理如下：

　　借：库存商品   8435.4

　　贷：应付账款－外币户－XXX    8270  （$1000）

　　     待摊费用        165.4

　　原材料制成成品出库销售时，会计分录如下：

　　借：主营业务成本－其他  －165.4

　　借：待摊费用           165.4

　　4，进料加工进口保税原材料的虚拟进项的会计处理

　　虚拟进项是指进料加工贸易保税进口的料件，尽管在进口环节未征增值税，但经税务机关批准，可对这些免税进口的料件按规定公式计算虚拟进项税

　　可以计算退税的虚拟的进项税额＝当期海关核销免税进口料件组成计税价格×（征税率－退税率）

　　公式中的征税率是增值税条例中规定的增值税税率，而退税率则是指国家公布的该类出口产品的出口退税率，如果退税率等于征税率，自然这部分最终计算结果为零，不会有什么影响，但是存在退税率有可能小于征税率的情况，就需要进行会计处理了。

　　根据增值税原理可知，增值税属于价外税，企业取得的进项税实际上已经支付给供应商，而这种虚算的进项税显然没有实际支付给国外的供应商，但是却和一般的进项税一样参与退税的计算，也就是说这实际上是企业获得的一块收益，从道理上说这是由于采购获得的收益应该冲减存货成本，但是由于计算退税时产品已经出口，无法追溯了，况且其应调整的存货成本也已经转到主营业务成本了，因此可以将虚拟的进项税直接冲减主营业务成本。

　　例如A企业当期在海关核销免税进口料件组成计税价格是10000，征税率是17％，退税率是13％，则

　　全部虚拟的进项税＝10000×17％＝1700

　　不可以抵扣的虚拟进项税＝10000×13％＝1300

　　可抵扣的进项税＝1700－1300＝400

　　会计处理如下：

　　借：主营业务成本－虚拟进项税    400（红字）

　　贷：应交税金－应交增值税（虚拟进项税）    400（红字）


　　5，进口料件转内销的会计处理

　　    进料加工项下进口的料件及加工的成品，按规定只能出口而不能在国内销售。但是如因产品质量及国际市场变化因素无法出口，确需转为内销的,企业需要先报经贸主管部门批准,并经合同登记备案的主管海关同意,补办各种相关手续和缴纳相关税金后才可以在国内销售。对于进料加工过程中生于的料件和废料、边角余料等也需要按上述办法处理。对于原材料，其会计处理相对简单，按一般采购处理即可。对于边角余料等一般都是采取简化处理，即在实际销售这些边角余料时确认“其他业务收入”即可，条件具备的可以确认“其他业务成本”，条件不具备的，也可以不确认边角余料的成本。