用中医思维学习审计实务
——兼谈审计课程备考
高级审计师 张政斌
值此一年一度审计职称考试复习开始之际，想和同仁们交流一下学习体会。
笔者是一名从审二十多年的基层审计工作者，职称由初级到高级上了三个台阶，还算顺利，都一次性通过了。下面着重谈谈本人学习体会。审计这门课程的知识面主要囊括基本理论和实务两部分，大部分考生基本理论部分均能顺利过关，感到头痛的是实务部分，认为实务部分下的工夫不比理论部分少，可就是分数丢得多。在这里笔者不敢“老王卖瓜”，只想把自己学习审计实务的感受奉献出来供正在为审计职称而奋斗的弟妹们参考。
总体说来，审计实务的学习可以概括为：把握六对交易，理清两大思路；抓住三条主线，弄通三项内容。前二句是讲认清审计对象；后二句是讲巧用审计规律。
一、认清审计对象
如果将企业比作一个完整生命体，那么其内控制度就是企业之“五脏六腑”，“藏”于生命体内；其各类交易活动就是企业的生命循环系统，显现生命运动；其账户记录即是企业之“生命体征”，“象”于外形、露于体表。内控制度是各交易活动之本、是企业生存之主宰——“指挥调节器”，账户记录则是各交易活动之末、是企业生存之象——“晴雨表”，内控制度与账户记录之间通过各交易活动而连接贯通。企业的脏腑功能强，各循环系统就能健康运转，生命体征也会平稳正常，反之亦然。他们之间相互依存、相互作用，共同组成一个生命体。运用对立统一规律去辩证分析事物，是防止得出“盲人摸象”孤立片面结论的法宝。
任何企业的经济活动不外乎销售与采购、收款与付款、生产与耗费、投资与筹资、捐赠与受赠、货币资金与票据印章之间的六大交易运动。它就像人体的六大生命系统，销售与采购是企业的吞吐循环系统，吞进来必须能吐出去，否则就会憋死；收款与付款是企业的血液运动系统，资金好似血液，通过无时不在、无处不到的不停地收付，组成了血液流动，供应器官养分，诠释“生命在于运动”这个道理；生产与耗费是企业的消化储存系统，消化功能强，吸收就会好，储存积累多，“发胖”才有指望，谁会相信“吃上就拉不消化”也能成就企业、发展企业、壮大企业？投资与筹资是企业的呼吸系统，把该呼的呼出去，该吸的吸进来，企业才能得到新鲜“营养的滋润”；捐赠与受赠是企业的“感知触摸”系统，企业能够触摸社会的“喜怒哀乐，阴晴冷暖以及天灾人祸”，并对此有所感知、有所表示、有所行动，义不容辞地伸出援助之手，同样也能对社会的援我之手，表示受纳，表示谢意！心存“我有大爱，大爱有我”。货币资金与票据印章则是企业的神经系统，企业一旦失去指挥、失去控制、失去主见，离“植物人”还会远吗？
如果企业那个交易系统出了问题，一般其病象会反映在它的账户纪录上，其病根则出现在内控制度中。企业有没有病灶，内控制度可以检测到；肌体发不发烧，账户记录会说话，这账户记录就相当于飞机上的“黑匣子”。企业经营管理水平一般与其处理上述六对交易的能力成正比。六对交易运行的好，企业的持续经营就可以延续，资产就可以增值。
诗曰：企业如人体，生命活器官；脏腑藏于内，征象露其外；脏病体表显，内强形亦壮。
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六大交易与人体循环
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项目
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类似于人体
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备注
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系统
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功能
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销售与采购
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吞吐循环
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吃喝拉撒
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企业如人体，生命活器官；脏腑藏于内，征象露外边；脏病体表显，内强形亦壮。
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收款与付款
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血液运动
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供应器官养分
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生产与耗费
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消化储存
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吸收储存能量
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投资与筹资
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呼吸
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配合生产、补充经营、 协调管理
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捐赠与受赠
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爱心
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献爱心、尽社会责任
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货币资金与票据印章
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神经
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管理
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二、巧用审计规律
在认清企业六大系统理清两大思路之后，经济医生的职责是：“问诊”于各对交易中的整体层面控制、业务流程控制和账户纪录三条主线，“把脉”于三条主线中的审计要素、目标、方法。
1、整体层面控制审计。其审计要素是：授权审批控制，岗位分工控制，凭证与记录控制，实物安全控制，独立稽核控制。审计目标为：制度存在性，执行有效性。审计方法有：询问、观察、核对、抽样等。
2、业务流程控制审计。审计要素是：业务授权，业务执行，重要交易。审计目标为：设计科学性，关键点存在性，执行有效性。审计方法有：流程图法，调查表法，文字说明法。
3、账户记录审计。审计要素是：增减发生额，期末余额。审计目标为：业务真实性，记录完整性，期间截止性，余额准确性，所有权归属性，列报披露恰当性。审计方法有：复核法，函证法，重新执行法，复算法等。
上述整体、流程、账户这三条主线实际是内控制度和账户纪录两大思路的具体化。为直观简洁，列表如下：
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项 目
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审计要素
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审计目标
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审计方法
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备注
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内部控制制度
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整体层面控制
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授权审批控制，岗位分工控制，凭证与记录控制，实物安全控制，独立稽核控制。
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制度存在性，执行有效性。
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询问、观察、核对、抽样等。
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业务流程控制
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业务授权，业务执行，重要交易。
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设计科学性，关键点存在性，执行有效性。
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流程图法，调查表法，文字说明法。
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账户记录控制
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增减发生额，期末余额。
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业务真实性，记录完整性，期间截止性，余额准确性，所有权归属性，列报披露恰当性。
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复核法，函证法，重新执行法，复算法等。
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单纯地讲上述内控制度，其整体层面控制就好比生命体的“五脏”器官（五个审计要素）：即实物安全控制属心脏——泵血，岗位分工控制属肝脏——解毒、代谢，凭证记录控制属脾脏——运化，独立稽核控制属肺脏——吸收氧气呼出废气，授权审批控制属肾脏——排毒；其业务流程控制相当于“六腑”器官——受纳原料，传导运化，吸收精华，排泄糟粕。图表如下：
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内部控制审计要素与人体器官
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项目
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相当于人体脏腑
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备注
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器官
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功能
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实物安全控制
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心脏
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泵血
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审计似看病，望闻问切诊；断清发病源，下药才能准。
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岗位分工控制
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肝脏
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解毒、代谢
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凭证记录控制
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脾脏
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运化
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独立稽核控制
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肺脏
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呼吸
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审查批准控制
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肾脏
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排毒
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业务流程控制
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六腑器官
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受纳原料，传导运化， 吸收精华，排泄糟粕。
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综上所述，若将上述六对交易置于一个会计主体中考察，他们呈现出的则是“因果逻辑关系”，如企业因销售而必须采购，因生产而必须耗费等等；若将六对交易置于二个会计主题中考察，他们则又呈现成“阴阳守恒关系”，如销售作为交易的主动方，销售多少就决定了被动方能采购到多少，其数量是对等的、物质是守恒的，他们共同构成一对交易的两个方面。我们如会利用这种因果逻辑关系、阴阳守恒关系，来学习审计目标、方法等知识，理解就会变得较容易，掌握就会变得很轻松，一些疑惑也会迎刃而解。如你搞清楚了购销活动那种因果逻辑关系，那你在审计时从企业购销物流与资金流之间的严重不匹配关系中，就不难找到虚构销售的疑点；如你搞清楚了购销双方那种阴阳守恒关系，那你在审计时运用函证手段去证实销售真实性就可能技高一筹。
如此学习审计，学到的知识就是联系的、贯通的、循环的、圆形的，没有褶皱间断的，能做到活学活用的。
诗曰：审计似看病，望闻问切诊；断清发病源，下药才能准。