摘要：国际逃避税的流向，一般是从高税国向低税国流动。但在我国却出现从低税国向高税国流动——我们称其为“逆向流动”的怪现象。理论界进行过多方面的探讨，但都没有得出满意的结论。笔者理论联系实际从新的角度进行了深入的探讨，找到符合实际的根源，并提出了解决问题的对策。
关键词：国际、避税、探源、对策
国际逃避税之所以受到世界各国的普遍关注，是因为它是涉及有关国家权益的大问题。我国近些年来又被国际逃避税逆向流动的新问题所困扰，且目前仍未找到令人满意的答案，这就使对其进行探索更有必要和更为重要。本文试从一个新的角度，用新的观念来探寻其中的奥秘。
象“水往低处流”的自然规律一样，国际逃避税也由高税国向低税国流动(我们称其为顺同流动，或正向流动;反之则称为逆向流动，或反向流动)。这是由资本为追逐更多的剩余价值所决定的。也可以说是资本的牟利目标——赚更多的钱的客观反映。客观规律是现实中事物完整的表象(普遍的，典型的)的抽象。也就是说，既然是客观规律，那么必定是普遍、一般现象，而决非个别、特殊现象。逆向流动无论如何也不应该成为“全国各地可以说是比比皆是”的普遍现象。
“许多人对在低税负的发展中国家，比如我国为什么出现大量的转移利润现象疑惑不解。众所周知，我国的涉外税负低于国际平均水平，税收为何不往低处流反而往高处流呢?这是一个相当复杂的问题，值得认真思索”。(1991年第11期《涉外税务》第19页)通过众多专家学者的不懈努力，目前已探寻出若干“非税务动机”可导致逆向流动。但用”非税务动机”只能解释个别、特殊现象，如果用来解释目前我国普遍大量存在的逆向流动现象，似乎仍感不足。“例如，一个中外台资企业，外方转移出境的利润，即使多交了境外的所得税，但由于可以独吞税后所得，还是有利可图的。” (出处同上)诚然，这都是不错的。但这解释不了外资企业的逃避税逆向流动问题。《至于外商独资企业，尤其是母公司如果设在避税港，往往可以捏造凭证、假立帐册，使转移出境的利润不在境外如实申报纳税，达到两头漏税的目的。" (出处同上)我国目前的实践证明，外资企业逃避税逆向流动的目的地也大多不是避税港，向高税国(地区)转移的现象大量存在。众所周知，逃避税得逞，必须有两个前提条件：一是纳税人主观有逃避税动机及行动；二是客观存在“漏洞”。如果纳税人主观无逃避税动机和行动，逃避税就无从谈起。如果尽管纳税人有逃避税动机和行动，而客观没有任何“漏洞”，那么纳税人只会到处碰壁，逃避税也只会落空。现在让我们在第一个条件既定的情况下，集中分析考察第二个条件“漏洞”问题。转让定价之所以能得逞，前提条件一是跨国纳税人可以控制两个相关联企业，这里当然仅有控制定价权就足够了；二是税务部门对转让定价防范不得力。如果这两个条件有一个不具备，转让定价逃避税就成为泡影。在这里让我们先假设，如果客观上存在一个漏洞。纳税人利用这个漏洞通过价格手段来逃避税，连高税国应该得到的那部分转移利润税款也可以归纳税人所有，岂不比关联企业用转让定价避税更来劲得多。实践中我们发现，这样的漏洞是存在的。这就是通过国际发票管理这个漏洞，达到用价格手段进行国际逃避税目的。人们共识，避免利用发票逃避税，有两个前提条件：一是必须使用统一一种发票，使纳税人不可能随便重开发票；二是必须从两方面严格控制，也就是对开发票和接受发票两头严格管理。缺少一个方面，漏洞就是敞开的。例如我国实行的带税务监制章的统一发票，只有管开发票的税务部门和管接受发票的税务部们共同严格管理，确实按规定使用统一发票，逃避税才成为不可能。这里需要特别强调的是，如果管接受发票的税务部门允许白条列支，那么带税务监制章的统一发票就不起作用了，逃避税的漏洞就敞开了。国际上利用发票逃避税的情形与此相通，恰恰是在国际间的发票管理上存在很大的漏洞，使利用价格逃避税成为轻而易举的事。笔者在日常税收征管检查中所见到的来自世界各国的大量发票均是公司可以随便自制的(大都是用计算机打印的)。笔者还曾几次到本地海关查阅了大量的来自各国的发票，还没见到例外。在我国，对外使用的发票也是可以随意根据自己的需要开具，而避开税务机关的控制的。这就给国际逃避税提供了足够的客观条件。纳税人可以根据自己的需要开具与事实不相符的双重或多重发票。为多退税或多列支费用，可以开具超过真实金额的发票，为了直接逃避流转税，又可以开具低于真实金额的发票。我们在实际工作中就多次发现了这样的事例。例如，A合资企业由外方投资者包销产品，为使该产品进入该国(地区)时少纳关税，就采用开双重发票的手段，提供给海关的是低于真实价格的发票，而另一张是真实价格发票。该外商还算“诚实”、“义气”，只对付海关而不对付中方投资者，将双重发票之差的款项又通过别的渠道转入合资企业帐户。如果该外商控制该台资企业的价格制定权，他完全可能将该款项装进自己的腰包。就有这样的B合资企业，总经理系外方投资者雇佣的。该总经理背着中外两方投资者，用价格手段，通过双重发票，将差价部分全部转入自己设在国外的帐户，后被外方投资者发现而使事情败露。据1992年第2期《涉外税务》载，深圳某企业有限公司由国外购进手表主机表芯，"入帐的单价为24元/只，但他们从国内采购的表芯(同样是进口的精工表芯)的价格为13.50元/只，另外，从海关报关单来看，其价格为11.23元/只"。我们有理由认为，这恐怕也采用了双重发票的办法。因为企业入帐和报关都必须附发票。综上所述，国际发票管理存在的漏洞，是造成国际逃避税逆向流动的主要根源。其实质，并不是向高处流，而是向低处流，更确切地说是向最低处(零点税负、负税负、甚至超出逃避税范围)流，并使传统的转让定价失去原有意义。
关键词：国际、避税、探源、对策
国际逃避税之所以受到世界各国的普遍关注，是因为它是涉及有关国家权益的大问题。我国近些年来又被国际逃避税逆向流动的新问题所困扰，且目前仍未找到令人满意的答案，这就使对其进行探索更有必要和更为重要。本文试从一个新的角度，用新的观念来探寻其中的奥秘。
象“水往低处流”的自然规律一样，国际逃避税也由高税国向低税国流动(我们称其为顺同流动，或正向流动;反之则称为逆向流动，或反向流动)。这是由资本为追逐更多的剩余价值所决定的。也可以说是资本的牟利目标——赚更多的钱的客观反映。客观规律是现实中事物完整的表象(普遍的，典型的)的抽象。也就是说，既然是客观规律，那么必定是普遍、一般现象，而决非个别、特殊现象。逆向流动无论如何也不应该成为“全国各地可以说是比比皆是”的普遍现象。
“许多人对在低税负的发展中国家，比如我国为什么出现大量的转移利润现象疑惑不解。众所周知，我国的涉外税负低于国际平均水平，税收为何不往低处流反而往高处流呢?这是一个相当复杂的问题，值得认真思索”。(1991年第11期《涉外税务》第19页)通过众多专家学者的不懈努力，目前已探寻出若干“非税务动机”可导致逆向流动。但用”非税务动机”只能解释个别、特殊现象，如果用来解释目前我国普遍大量存在的逆向流动现象，似乎仍感不足。“例如，一个中外台资企业，外方转移出境的利润，即使多交了境外的所得税，但由于可以独吞税后所得，还是有利可图的。” (出处同上)诚然，这都是不错的。但这解释不了外资企业的逃避税逆向流动问题。《至于外商独资企业，尤其是母公司如果设在避税港，往往可以捏造凭证、假立帐册，使转移出境的利润不在境外如实申报纳税，达到两头漏税的目的。" (出处同上)我国目前的实践证明，外资企业逃避税逆向流动的目的地也大多不是避税港，向高税国(地区)转移的现象大量存在。众所周知，逃避税得逞，必须有两个前提条件：一是纳税人主观有逃避税动机及行动；二是客观存在“漏洞”。如果纳税人主观无逃避税动机和行动，逃避税就无从谈起。如果尽管纳税人有逃避税动机和行动，而客观没有任何“漏洞”，那么纳税人只会到处碰壁，逃避税也只会落空。现在让我们在第一个条件既定的情况下，集中分析考察第二个条件“漏洞”问题。转让定价之所以能得逞，前提条件一是跨国纳税人可以控制两个相关联企业，这里当然仅有控制定价权就足够了；二是税务部门对转让定价防范不得力。如果这两个条件有一个不具备，转让定价逃避税就成为泡影。在这里让我们先假设，如果客观上存在一个漏洞。纳税人利用这个漏洞通过价格手段来逃避税，连高税国应该得到的那部分转移利润税款也可以归纳税人所有，岂不比关联企业用转让定价避税更来劲得多。实践中我们发现，这样的漏洞是存在的。这就是通过国际发票管理这个漏洞，达到用价格手段进行国际逃避税目的。人们共识，避免利用发票逃避税，有两个前提条件：一是必须使用统一一种发票，使纳税人不可能随便重开发票；二是必须从两方面严格控制，也就是对开发票和接受发票两头严格管理。缺少一个方面，漏洞就是敞开的。例如我国实行的带税务监制章的统一发票，只有管开发票的税务部门和管接受发票的税务部们共同严格管理，确实按规定使用统一发票，逃避税才成为不可能。这里需要特别强调的是，如果管接受发票的税务部门允许白条列支，那么带税务监制章的统一发票就不起作用了，逃避税的漏洞就敞开了。国际上利用发票逃避税的情形与此相通，恰恰是在国际间的发票管理上存在很大的漏洞，使利用价格逃避税成为轻而易举的事。笔者在日常税收征管检查中所见到的来自世界各国的大量发票均是公司可以随便自制的(大都是用计算机打印的)。笔者还曾几次到本地海关查阅了大量的来自各国的发票，还没见到例外。在我国，对外使用的发票也是可以随意根据自己的需要开具，而避开税务机关的控制的。这就给国际逃避税提供了足够的客观条件。纳税人可以根据自己的需要开具与事实不相符的双重或多重发票。为多退税或多列支费用，可以开具超过真实金额的发票，为了直接逃避流转税，又可以开具低于真实金额的发票。我们在实际工作中就多次发现了这样的事例。例如，A合资企业由外方投资者包销产品，为使该产品进入该国(地区)时少纳关税，就采用开双重发票的手段，提供给海关的是低于真实价格的发票，而另一张是真实价格发票。该外商还算“诚实”、“义气”，只对付海关而不对付中方投资者，将双重发票之差的款项又通过别的渠道转入合资企业帐户。如果该外商控制该台资企业的价格制定权，他完全可能将该款项装进自己的腰包。就有这样的B合资企业，总经理系外方投资者雇佣的。该总经理背着中外两方投资者，用价格手段，通过双重发票，将差价部分全部转入自己设在国外的帐户，后被外方投资者发现而使事情败露。据1992年第2期《涉外税务》载，深圳某企业有限公司由国外购进手表主机表芯，"入帐的单价为24元/只，但他们从国内采购的表芯(同样是进口的精工表芯)的价格为13.50元/只，另外，从海关报关单来看，其价格为11.23元/只"。我们有理由认为，这恐怕也采用了双重发票的办法。因为企业入帐和报关都必须附发票。综上所述，国际发票管理存在的漏洞，是造成国际逃避税逆向流动的主要根源。其实质，并不是向高处流，而是向低处流，更确切地说是向最低处(零点税负、负税负、甚至超出逃避税范围)流，并使传统的转让定价失去原有意义。